Expertpanelen: Så redovisar du leasing

Inom redovisningsvärlden har vi under den senaste tiden diskuterat flygplan – inte för att vi precis har passerat ett höstlov utan för att IASB har publicerat ett utkast om redovisning av leasing. Vad har då detta att göra med flygplan? Jo, Sir David Tweedie sa 2002 vid en konferens i Australien att det inte ar någon som hade flugit i ett flygplan som finns i flygbolagets balansräkning. Nu har IASB publicerat ett utkast till leasingstandard som kan leda till att nämna flygplan redovisas i två balansräkningar.

I World Leasing Yearbook analyseras leasing i de 50 största leasingmarknaderna i världen. I 2010 års version redogörs för leasingmarknadens storlek under 2008. Detta var det första året sedan elfte septemberattacken som leasingmarknaden minskade, och då med hela 15 procent. Enligt World Leasing Yearbook uppgick leasingmarknaden i de 50 största marknaderna till $ 644 mdr. Nästan hälften av denna volym finns i Europa.

I denna artikel går jag igenom de olika normerna för redovisning av leasing hos leasetagaren och avslutar med förslaget till K3 respektive förslaget ny standard från IASB för att ge en överblick hur redovisning av leasing ser ut.

Klassificering av leasingavtal
De flesta normgivare delar in leasingavtalen i finansiella och operationella avtal. Finansiella leasingavtal är att jämställa med ett avbetalningskontrakt medan operationella avtal är enkla hyresavtal i traditionell mening.

  • Redovisningsrådet (RR 6:99)

Ansvaret för Redovisningsrådets gamla rekommendationer (RR 1-29) ligger nu på Bokföringsnämnden eftersom noterade företag (som tidigare tillämpade RR1-29) nu tillämpar IFRS. Det finns dock många icke-noterade företag som tillämpar RR 1-29 (som utgår från koncernredovisningen med vissa undantag för juridisk person).

RR 6:99 bygger på IAS 17 så som denna standard såg ut 1999. I RR 6:99 sker en uppdelning mellan olika typer av leasingavtal och rekommendationen innehåller bestämmelser som reglerar när det alltid är ett finansiellt avtal (exempelvis när det finns en klausul att leasetagaren ska köpa tillgången vid leasingperiodens slut) och när det kan vara ett finansiellt leasingavtal.

Finansiella leasingavtal aktiveras som tillgångar i balansräkningen medan leasingskulder redovisas som skuld. Här redovisas således inte några leasingkostnader (fördelade per funktion eller i posten Övriga externa kostnader i resultaträkningen) utan företaget redovisar avskrivningar respektive finansiella kostnader.
Bokföringsnämnden (BFNAR 2000:4)

Bokföringsnämnden gjorde under 1999 en anpassning av RR 6:99 till icke-noterade företag. Bokföringsnämndens anpassningar utgår från juridisk person. I denna norm görs ingen uppdelning av leasingavtal mellan finansiella och operationella leasingavtal utan alla avtal redovisas som operationella leasingavtal, det vill säga oavsett hur väsentligt leasingavtalen är så sker ingen aktivering utan alla utgifter kostnadsförs.

Upplysningar om väsentliga leasingavtal lämnas i förvaltningsberättelsen eftersom detta är information om väsentliga tillgångar/skulder som inte framgår av balansräkningen.

  • K2 (BFNAR 2008:1)

Företag som tillämpar K2 tillgångsredovisar enbart de tillgångar som företaget äger. Således tillämpas reglerna för operationell leasing för dess företag och alla leasingavgifter kostnadsförs linjär över leasingperioden. Någon annan redovisning är inte tillåten enligt K2.

  • Utkastet till K3 (kapitel 20)

Utkastet till K3 baseras på IFRS for SMEs som är en förenklad version av IFRS framtagen för icke-noterade företag. En skillnad mellan IFRS for SME och full IFRS, som även finns i K3, är att leasingbestämmelserna även ska tillämpas på leasingavtal som är förlustkontrakt.

Utkastet till K3 är skriven för både koncernredovisning och juridisk person, men med vissa undantag för juridisk person. Rättigheter och skyldigheter ska enligt utkastet redovisas i balansräkningen men undantag ges för juridisk person så där får dessa redovisas som operationella leasingavtal, alltså kostnadsföras linjärt.

  • IAS 17

Leasing behandlas enligt huvudregeln på samma sätt enligt IAS 17 som enligt utkastet till K3, det vill säga rättigheter och skyldigheter ska redovisas i balansräkningen. Undantag från redovisning i balansräkningen ges för juridisk person enligt RFR 2.

  • Förslag till ändrad IAS 17

IASB:s förslag till förändringar i IAS 17 är föranlett av att man har sett att redovisningen hos leasetagare inte är konsekvent och att det är svårt för investorer att få en komplett bild av hur företagets leasingverksamhet ser ut.

Enligt förslaget redovisar både leasetagare och leasegivare tillgångar och skulder enligt leasingavtalet. Den största förändringen blir hos leasetagaren som, enligt förslaget, ska redovisa en rättighet enligt ett operationellt leasingavtal att använda den leasade tillgången och en skuld avseende framtida leasebetalningar. Denna rättighet är inte en immateriell tillgång enligt förslaget utan ska redovisas som en materiell anläggningstillgång (förslaget omfattar inte leasing av immateriella tillgångar) men separat från de tillgångar som företaget äger. Resultaträkningen belastas med avskrivningar och räntekostnader och inte leasingavgifter.

Sammanfattning
Med utkastet till K3 var vi på väg mot ett uniformts sätt att redovisa leasing för i alla fall de större företagen. Med IASB förslag till ändrad leasingredovisning kommer vi att se balansräkningar svälla genom att dessa nyttjanderätter redovisas. De flygplan som Sir David Tweedie pratade om 2002 landar då som “flygplan” i det ägande företaget och som “rättighet att använda flygplan” hos leasegivaren. Remisstiden har ännu inte gått ut för detta förslag.

Leasingredovisning kommer, oavsett vad som händer med IASB:s förslag, att fortsätta att skilja sig åt. Företag som tillämpar K2 ska alltid kostnadsföra alla leasingavgifter medan företag som tillämpar K3 och IFRS/RFR ska aktivera i koncernredovisningen, men får kostnadsföra i juridisk person. Redovisningsprinciperna kommer således även fortsättningsvis vara mycket viktigt för att förstå hur transaktionerna behandlas.

Företag som inte aktiverar väsentliga finansiella leasingavtal ska lämna upplysning i förvaltningsberättelsen för att läsaren ska förstå att det inte bara är den synliga tillgångsmassan som används i företaget.

Om skribenten: Eva Törning är redovisningsspecialist på Grant Thornton. Hon är ordförande i Fars Kvalitetsnämnd för redovisningsverksamhet och ledamot i Fars Policygrupp för redovisning. Skicka ett mejl till eva.torning@grantthornton.se eller kommentera nedan för att komma i kontakt med henne.

Eva Törning
About Eva Törning 20 Articles
Eva Törning är redovisningsspecialist på Grant Thornton samt ledamot i FARs Policygrupp för redovisning och IFRS for SME:s Implementation Group.