IFRS 15 – en introduktion

Annons

Annons

IASB publicerade under sommaren 2014 IFRS 15 Revenue from Contracts with Customers IFRS 15. IFRS 15 ersätter IAS 18 Intäkter, IAS 11 Entreprenadavtal och vissa uttalanden om intäktsredovisning och etablerar en ny kontrollbaserad intäktsmodell. Den nya standarden, som är resultatet av ett samarbetsprojekt mellan IASB (Internatinal Accounting Standards Board) och FASB (Financial Accounting Standards Board) för att förbättra rapportering av intäkter, förändrar grunden för bedömningen av om en intäkt ska redovisas vid en viss tidpunkt eller fördelas över tid.

Den tillhandahåller ny och mer detaljerad vägledning för att underlätta bedömningen av om ett kontrakt innehåller leverans av en eller flera varor/tjänster, när intäkter ska redovisas och i vissa specifika frågor såsom garantier och licenser samt utökar och förbättrar tilläggsupplysningarna avseende intäkter.

Med denna artikel påbörjas en serie av artiklar som beskriver innehållet i IFRS 15. Notera dock att IFRS 15 ännu inte (april 2015) varken har godkänts av EU eller översatts till svenska. De begrepp som jag har använt här kan därmed avvika från de som slutligen antas av EU.

Syftet med denna artikelserie är inte att besvara alla möjliga frågor utan mer att hjälpa företagen att påbörja det analysarbete som måste utföras i många bolag. Lite förenklat innebär ett sådant analysarbete att kundkontrakt ska analyseras utifrån de fem steg som återfinns i IFRS 15.

Denna artikel ska ses som en kort introduktion till standarden. Därefter följer fem artiklar – en för varje steg i standardens modell för intäktsredovisning (se nedan). I beskrivningen kommer också vissa branscher att kommenteras i den mån det går att förutse större ändringar. Det är dock viktigt att ha i åtanke att alla företag inte påverkas men att alla företag behöver göra en bedömning av standardens krav.

Den här första artikeln innehåller även en beskrivning av de tilläggsupplysningar som följer med IFRS 15 eftersom upplysningarna inte passar in i beskrivningen av de olika stegen i intäktsmodellen nedan.

IFRS 15 baseras på en huvudprincip som kräver att intäkten redovisas:

  • på ett sätt som åskådliggör överföringen av varor och tjänster till kunderna
  • till ett belopp som återspeglar den ersättning som enheten förväntas ha rätt till i utbyte mot varan eller tjänsten.

En “kund” definieras som “en part som har ett avtal med företaget att erhålla varor eller tjänster som produceras i den ordinarie verksamheten.”

Att tillämpa denna huvudprincip sker genom följande fem steg:

1. Identifiera kontrakt med kunder

2. Identifiera kontraktets olika prestationsåtaganden

3. Fastställa transaktionspriset

4. Fördela transaktionspriset på olika prestationsåtaganden

5. Redovisa intäkten när företaget uppfyller prestationsåtaganden

Vem påverkas?
Alla företag, med ett fåtal undantag, som ingår ett kundavtal

Vilka är effekterna?

  • Företag som påverkas måste ompröva sina principer för intäktsredovisning och kan komma att behöva ändra dessa.
  • Ttidpunkten och det intäktsbelopp som redovisas behöver inte att förändras för enkla kontrakt med en enskild leverans, men de flesta mer komplexa arrangemang kommer att påverkas på något sätt.
  • IFRS 15 kräver fler och nya tilläggsupplysningar.

När träder förändringarna i kraft?

  • Räkenskapsår som påbörjas 1 januari 2017 och senare
  • tidigare tillämpning är tillåten.

För vissa enkla kontrakt för leverans av en vara eller tjänst behöver inte tidpunkt eller belopp för intäktsredovisning ändras till följd av IFRS 15. Andra företag kan upptäcka att anpassning till IFRS 15 innebär genomgripande förändringar beroende på typ och komplexitet i kundkontrakten.

Några av de branscher som kommer att påverkas mest av förändringen i redovisningen av intäkter är:

  • Telekom och it – där arrangemang med flera beståndsdelar är vanligt förekommande och där nuvarande praxisen är blandad. Mobiltelefonibranschen som redovisar “gratis” mobiltelefon som en marknadsföringskostnad kommer att behöva förändra sitt redovisningssätt och istället fördela intäkterna baserat på de relativa fristående försäljningspriserna.
  • Fastigheter – där frågan om hur intäkter för så kallad “off plan”-försäljning av lägenheter (försäljning innan byggnaden är färdigställd) ska redovisas har varit en svår fråga och den nya modellen kommer att förskjuta gränsen mellan successiv vinstavräkning och intäktsredovisning vid färdigställande.
  • Kapitalförvaltning, juridiska och professionella tjänster och andra sektorer där prestationsbaserat eller resultatbaserat arvode är vanliga – enligt den nya modellen redovisas rörliga ersättningar utifrån bästa möjliga uppskattningar, dock med vissa begränsningar.
  • Detaljhandel – redovisning av återköpsavtal, kundlojalitetsprogram och garantier kan alla komma att påverkas.

Andra områden som kan påverkas är av- och förskottsbetalningar, licensavtal, skadat gods och icke återbetalningsbara förskottsbetalningar.

IFRS 15 är tillämpligt på avtal med kunder för tillhandahållet av varor eller tjänster. Det gäller inte för vissa kontrakt inom ramen för andra IFRS-standarder såsom leasingavtal, försäkringsavtal, avtal om finansiering, finansiella instrument, garantier förutom produktgarantier samt icke-monetära byten mellan enheter inom samma bransch för att underlätta försäljning till tredjepartskunder.

TIllämpningsområde
Intäkter från kundkontrakt (med vissa undantag), inklusive avtal om

  • försäljning av varor
  • utförande av tjänster, inklusive byggtjänster
  • licenser avseende immateriella rättigheter
  • byte av icke-monetära tillgångar som inte ligger utanför tillämpningsområdet (se nedan)

Utanför tillämpningsområde

  • Icke-kontrakterade intäkter, exempelvis verkligt värde på jordbruksprodukter som redovisas enligt IAS 41 Jord- och skogsbruk, utdelningar och gåvor
  • Avtal som redovisas enligt följande standarder:
  • IAS 17 Leasingavtal
  • IFRS 4 Försäkringsavtal
  • IAS 39 Finansiella instrument: Redovisning och värdering (eller IFRS 9 Finansiella instrument)
  • Avtal som inte tecknats med kunder (exempelvis vissa riskdelningsavtal)
  • Icke-monetära byten mellan enheter inom samma bransch för att underlätta försäljning till kunder

Även om tillämpningsområdet för IFRS 15 beskrivs av praktiska skäl på annat sätt förväntar vi oss att det kommer att bli mycket lik tillämpningen av IAS 18 och IAS 11 sett som en enhet. IFRS 15 täcker också avtal som för närvarande ryms inom ramen för IFRIC 13 Kundlojalitetsprogram, IFRIC 15 Avtal om uppförande av fastighet och IFRIC 18 Överföringar av tillgångar från kunder.

Presentation

Enligt IFRS 15 ska ett företag presentera ett kontrakt i rapporten för finansiell ställning som en kontraktsskuld eller en kontraktstillgång beroende på förhållandet mellan företagets prestationer och kundens betalning per rapporteringsdagen. En ovillkorlig rätt till betalning ska redovisas som en kundfordran.

Ett företag presenterar ett kontrakt som en kontraktsskuld om kunden har betalat ersättningen eller om betalningen förfaller per rapporteringsdagen men företaget inte ännu har uppfyllt ett prestationsåtagande genom att överföra varor eller tjänster. En kontraktsskuld utgår således företagets förpliktelse att överföra varor och tjänster för den betalning som erhållits.

Även det motsatta gäller; om företaget har överfört varor eller tjänster per rapporteringsdagen men kunden ännu inte har betalat, redovisar företaget antingen en kontraktfordran eller en kundfordran. Ett företag redovisar en kontraktstillgång om dess rättighet till ersättning är villkorad av något annat än tidens gång

Redovisar företaget en kundfordran så finns en ovillkorlig rätt till betalning. En sådan kundfordran ska värderas enligt IFRS 9.

* inte krav om prestationsförpliktelsen är en del av ett kontrakt som har ett ursprunglig bedömd varaktighet på mindre än ett år eller om företaget tillämpar lättnadsregeln att redovisa intäkter till belopp som företaget är berättigat att fakturera när detta överensstämmer direkt med kundens värde av företagets prestationer

Det är framför allt uppdelning av intäkter i olika kategorier och upplysningsplikten om återstående prestationsåtaganden för kontrakt som överstiger ett år som förväntas ge upphov till ytterligare upplysningar eftersom denna långtgående upplysning inte krävts tidigare.

Ikraftträdande och övergång

IFRS 15 träder i kraft för räkenskapsår som påbörjas den 1 januari 2017 och därefter. Tidigare tillämpning är tillåten.

Företag ska tillämpa den nya intäktsstandarden antingen:

  • retroaktivt för varje tidigare period som presenteras, med reservation för vissa praktiska lösningar, eller
  • retroaktivt, med den ackumulerade effekten av den första tillämpning redovisad i innevarande period.

Ett företag som väljer att bara räkna om innevarande period ska lämna följande tilläggsinformation för det första året av tillämpning:

  • per resultaträkningspost; årets effekt av tillämpning av den nya intäktsstandarden
  • en förklaring av orsakerna till väsentliga effekter. 

Nästa artikel

I den kommande artikeln behandlar jag hur företaget identifierar ett eller flera kundkontrakt och vad som händer när kontraktet ändras.

 

Eva Törning
About Eva Törning 20 Articles

Eva Törning är redovisningsspecialist på Grant Thornton samt ledamot i FARs Policygrupp för redovisning och IFRS for SME:s Implementation Group.