IFRS i förminskad version

Många koncerner i Sverige tillämpar IFRS i sin koncernredovisning (”IFRS-koncerner”). Utländska dotterföretag har ofta lokala regler för sin egen redovisning. Dessa lokala regler kan vara tvingande i den legala enheten, exempelvis i Sverige där det inte är tillåtet att redovisa enligt IFRS i den juridiska personen.

International Accounting Standards Board (IASB) publicerade 2009 ett regelverk för icke-noterade företag; IFRS for SMEs. Detta regelverk är en förenklad och förminskad version av IFRS (eller full IFRS som det ofta benämns) och uppgår sidmässigt till lite drygt tio procent av full IFRS. IASB har, för att kunna göra denna kraftiga minskning av full IFRS, framför allt tagit bort tilläggsupplysningar och företeelser som inte är speciellt vanliga i icke-noterade företag men också minskat valmöjligheter. IFRS for SMEs är ett helt separat regelverk.

Över 70 länder har idag (januari 2012) antingen antagit IFRS for SMEs eller publicerat planer på att göra det. Regelverket finns därför idag översatt till ett antal olika språk, bland annat arabiska, en förenklad kinesiska, italienska, franska, japanska, polska, portugisiska, ryska och spanska. Fler översättningar är på väg. I Sverige förväntar vi oss att IFRS for SMEs kommer att inspirera det kommande K3-regelverket från Bokföringsnämnden. I Sverige kommer K3 att ha rollen som huvudregelverk och inte, som i IASBs värld, vara förenklingsregelverket. Vi kommer därför troligen att se en del skillnader mellan K3 och IFRS for SMEs.

I och med att IFRS for SMEs börjar blir så spritt över världen ökar sannolikheten för att dotterföretag till svenska koncernföretag som tillämpar IFRS i koncernredovisningen faktiskt tillämpar IFRS for SMEs i den lokala redovisningen. Denna artikel syftar till att belysa de större skillnaderna som finns mellan IFRS for SMEs och full IFRS för att man på moderföretagsnivå ska kunna bedöma de justeringar som dotterföretag gör mellan lokal redovisning och koncernrapporteringen.

IFRS for SMEs, liksom full IFRS, innehåller ett antal valmöjligheter för exempelvis värdering. Detta möjliggör för företagen att genom att välja ”rätt” minimera skillnaderna mellan dessa två regelverk. Sådana valmöjligheter behandlas inte här. De tillfällen då IFRS for SMEs kräver andra principer än full IFRS är begränsade och här har jag sammanfattat de viktigaste.

Finansiella instrument
Finansiella instrument delas upp i de instrument som värderas till upplupet anskaffningsvärde och övriga instrument som då värderas till verkligt värde via resultatet. Här finns således enbart två kategorier finansiella instrument där IFRS har fyra kategorier och dessutom finns ingen ”fair value option” som finns i IFRS.
IFRS for SMEs har också enklare regler för när finansiella instrument tas bort från balansräkningen, för säkringsredovisning och för inbäddade derivat.

Av- och nedskrivning av goodwill etc
.
Goodwill och immateriella tillgångar är enligt IFRS for SMEs tillgångar med begränsad nyttjandeperiod och ska därmed skrivas av över denna nyttjandeperiod som högst får vara tio år. Enligt IFRS kan vissa immateriella tillgångar, exempelvis goodwill och varumärken, ha obestämbar nyttjandeperiod och skrivs därför inte av.

Vad gäller nedskrivning så har IFRS for SMEs ett annat synsätt än IFRS eftersom nedskrivningsprövningen enligt IFRS for SMEs är styrd av indikationer på värdenedgång. Enligt IFRS är årlig nedskrivningsprövning obligatorisk för immateriella tillgångar med obestämbar nyttjandeperiod. Dessutom ska nedskrivningsprövning göras vid indikation på värdenedgång.

Utvecklingsutgifter
Utvecklingsutgifter, precis som forskningsutgifter, ska kostnadsföras omedelbart medan de enligt IAS 38 i vissa fall ska aktiveras.

Konsolidering av intresseföretag och joint ventures
IFRS for SMEs tillåter tre alternativ; anskaffningsvärde, kapitalandelsmetoden eller verkligt värde via resultatet. IFRS kräver här kapitalandelsmetoden för intresseföretag och kapital- eller klyvningsmetod för joint venture (och i och med införandet av IFRS 11 kapitalandelsmetoden för konsoliering av båda dessa typer av innehav). Detta krav enligt IFRS gäller oavsett om det ägda företag är privat eller noterat på en offentlig marknad. Innehav i intresseföretag och joint ventures där det finns offentliga priser ska enligt IFRS for SMEs alltid värderas till verkligt värde.

Anläggningstillgångar till försäljning

Enligt IFRS for SMEs ska det inte göras någon klassificering av tillgångar/skulder respektive avyttringsgruppen till en separat kategori när dessa hålls tills till försäljning. Det faktum att exempelvis en tillgång ska säljas ses i stället som skäl att göra en nedskrivningsprövning av tillgången för att se hur det beräknade nettoförsäljningsvärdet förhåller sig till redovisat värde. Företaget byter heller inte värderingsprincip utan exempelvis görs avskrivning fram till avyttringsdagen. Enligt IFRS 5 värderas denna tillgångs- och skuldkategori vid klassificeringstillfället till lägst av redovisat värde och verkligt värde minskat med försäljningskostnad och därefter görs ingen avskrivning.

Lånekostnader
Lånekostnader ska alltid kostnadsföras enligt IFRS for SMEs medan låneutgifter som är direkt hänförliga till inköp, uppförande eller produktion av en kvalificerad tillgång måste, enligt IAS 23, aktiveras som en del av anskaffningsvärdet för denna tillgång.

Inkomstskatter
Här kan det
uppkomma en skillnad mellan regelverken när skattesatsen är olika beroende på om vinsten ska delas ut eller inte. Enligt IFRS for SMEs ska aktuell och uppskjuten skatt initialt beräknas enligt den skattesats som gäller för vinstmedel som inte delas ut till ägarna. IFRS å andra sidan kräver i sådana fall att företaget använder den skattesats som förväntas användas, dvs. måste göra en rimlig fördelning mellan vad som förväntas delas ut respektive stanna kvar i företaget.

Valutakursdifferenser på monetära poster – koncernredovisningen
Valutakursdifferenser på monetära poster som är en del av nettoinvesteringen i en utlandsverksamhet redovisas enligt IFRS for SMEs i övrigt totalresultat och omklassificeras inte till resultatet när utlandsverksamheten avyttras. En omklassificering vid avyttring ska dock göras enligt IAS 21.

Biologiska tillgångar
IFRS for SMEs kräver endast värdering till verkligt värde via resultatet om detta värde är lätt att fastställa och omvärdering kan göras utan överdriven kostnad och ansträngning. IAS 41 har en presumtion att verkligt värde alltid kan fastställas på ett tillförlitligt sätt.

Pensioner
Enligt IAS 19 ska förmånsbestämda planer värderas med hjälp av ”projected credit unit method” som aktuariell metod. IFRS for SMEs har infört vissa värderingslättnader som gör att principerna i IAS 19 kan följas men att de icke-noterade företag inte behöver engagera externa specialister för att beräkna pensionsskulden. Dessutom finns inget krav på att en fullständig beräkning ska göras årsvis och det finns även ett förenklat förfarande i delårsrapporterna.
Aktuariella vinster och förluster kan inte skjutas upp eller periodiseras enligt IFRS for SMEs vilket är möjligt enligt IAS 19.
Enligt IFRS for SME ska utgifter för tjänstgöring under tidigare perioder alltid kostnadsföras i resultaträkningen omedelbart. Sådana utgifter uppkommer ofta när en ny förmånsbestämd plan introduceras eller en existerande plan ändras. Enligt IAS 19 ska sådana utgifter periodiseras över tiden fram till att ersättningarna blivit oantastbara, dvs. IAS 19 tar inte hänsyn till att dessa ersättningar faktiskt redan är intjänade (trots att de inte är oantastbara).

Aktierelaterade ersättningar med vissa kontantreglerade alternativ

I många avtal om aktierelaterade ersättningar som ska regleras med aktier finns ett alternativ där den ersättningsberättigade kan välja att reglera ersättningen genom kontanter. Enligt IFRS for SMEs ska sådana transaktioner ses som en kontantreglerad aktierelaterad ersättning om inte företaget antingen har historik som visar regler med egetkapitalinstrument eller att möjligheten att reglera i kontanter inte har någon affärsmässig substans. Här har dock företaget enligt IFRS 2 tilldelat ett sammansatt finansiellt instrument som omfattar en skulddel (motpartens rätt att kräva kontantersättning) och en egetkapitaldel (motpartens rätt att kräva reglering med egetkapitalinstrument i stället för kontanter).
Värderingen enligt IFRS 2 beror på vem motparten är. Om motparten inte är en anställd värderas egetkapitaldelen i detta sammansatta finansiella instrument som skillnaden mellan det verkliga värdet för erhållna varor/tjänster och det verkliga värdet på skulddelen vid den tidpunkt på varorna/tjänsterna erhålls. Om motparten är en anställd ska företaget beräkna det verkliga värdet på det sammansatta finansiella instrumentet per värderingstidpunkten och där beakta villkor och bestämmelser enligt vilka rätten till kontanter eller egetkapitalinstrument tilldelades.

Förvaltningsfastigheter med lätt fastställbart verkligt värde

IFRS for SMEs innehåller inget ovillkorligt krav på värdering till verkligt värde för alla förvaltningsfastigheter. Om det är så att förvaltningsfastigheterna har ett verkligt värde som fastställas tillförlitligt utan överdriven kostnad eller ansträngning så kräver IFRS for SMEs en värdering till verkligt värde. Annars värderas till anskaffningsvärde. IAS 40 tillåter alltid ett val mellan verkligt värde via resultatet och anskaffningsvärde.

Rörelseförvärv
Till skillnad från IFRS 3R så inkluderas transaktionskostnaderna i förvärvskostnaden. Tilläggsköpeskilling beaktas i förvärvskostnaden om det är troligt att beloppet kommer att betalas och det verkliga värdet kan beräknas tillförlitligt. För tilläggsköpeskilling enligt IFRS 3 gäller att den alltid ska beaktas oavsett sannolikheten för utbetalning.


Om skribenten: Eva Törning är redovisningsspecialist på Grant Thornton. Hon är ordförande i Fars Kvalitetsnämnd för redovisningsverksamhet och ledamot i Fars Policygrupp för redovisning. Skicka ett mejl till eva.torning@se.gt.com eller kommentera nedan för att komma i kontakt med henne.

Eva Törning
About Eva Törning 20 Articles
Eva Törning är redovisningsspecialist på Grant Thornton samt ledamot i FARs Policygrupp för redovisning och IFRS for SME:s Implementation Group.