Inför bokslutet – har du koll på ändringarna i ÅRL, K3 och K2?

Årsredovisningslagen (ÅRL) an­passades till det uppdaterade redovisningsdirektivet från 2013 i slutet av 2015. Detta föranledde uppdatering av K3 (BFNAR 2012:1) och K2 (BFNAR 2016:10) vilka ­publicerades den 16 respektive 14 december 2016.

Annons

Annons

Årsredovisningslagen (ÅRL) an­passades till det uppdaterade redovisningsdirektivet från 2013 i slutet av 2015. Detta föranledde uppdatering av K3 (BFNAR 2012:1) och K2 (BFNAR 2016:10) vilka ­publicerades den 16 respektive 14 december 2016.

För de som tidigare tillämpade K3 eller K2, det vill säga större företag samt alla aktiebolag och ekonomiska föreningar, börjar tillämpning av de ­uppdaterade K3 och K2 vid upprättande av ­finansiella rapporter/årsredovisning för kalenderåret 2016. Övriga verksamhetsformer som ingår i den nya K2 som inte är större företag får vänta ett år till.

Nya begrepp i ÅRL

Begreppet andelar, teckningsoptioner eller skuldebrev har ersatts av överlåtbara värde­papper men det är inte tänkt att innebära någon förändring i sak utan det är olika typer värdepapper som är upptagna till handel på en reglerad marknad.

Begreppet ägarintresse däremot är nytt och är egentligen en delmängd av innehav i andra företag. Ett ägarintresse föreligger om ägandet i ett annat är avsett att främja verksamheten i ägarföretaget genom att skapa en varaktig förbindelse med det andra företaget. Om det är fråga om ett innehav på minst 20 procent av kapitalet förutsätts innehavet utgöra ett ägarintresse.
Företag kan ha ägarintressen i koncernföretag (då krävs även ett bestämmande inflytande), intresseföretag (då krävs även ett betydande inflytande), i gemensamt styrda företag (ett nytt begrepp som vi åter­kommer till nedan) eller i övriga företag. Vanliga exempel på innehav för att främja verksamheten utan att uppgå till presumtionen 20 procent är andelar i taxi- och åkericentraler samt ICA, Woody och Colorama.

Begreppet ägarintresse har påverkat både resultat- och balansräkningarna genom att posten Ägarintressen i övriga företag återfinns i balansräkningen och posten Intäkter från övriga företag som det finns ägarintresse i återfinns i såväl den kostnadsslagsindelade som den funktionsindelade resultaträkningen. Även fordringar och skulder till övriga företag som företaget har ägarintressen i ska särskiljas i balans­räkningen.

I ÅRL finns också numera begreppet gemensamt styrda företag. Det benämndes tidigare samriskföretag i ÅRL. I K3 återfinns joint venture som rubrik i kapitel 15 och där är gemensamt styrt företag en av de tre typer av joint venture som beskrivs där. Övriga två är gemensamma tillgångar och gemensamt styrd verksamsamhet. Ett gemensamt styrt företag är den enda av dessa tre kategorier som är en separat juridisk person. Även gemensamt styrda företag påverkar balans- och resultaträkningarna och har där grupperats tillsammans med intresseföretag.

Närståendebegreppet

Definitionen av vilka juridiska och fysiska personer som är närstående till det rapporterande företaget har flyttats från det femte till det första kapitlet vilket är logiskt eftersom ÅRL:s första kapitel innehåller just definitioner. Kretsen av närstående har anpassats till IAS 24 Upplysningar om närstående.

De nya definitionerna gör att det är risk att fler företag blir närstående till varandra. Upplysningsplikten gäller dock i stort sett enbart större företag och gäller transaktioner som genomförts på andra än marknadsmässiga villkor. Dessutom är transaktioner mellan moderföretag och dotterföretag samt mellan koncernföretag som har samma moderföretag undantagna.

Allmänna bestämmelser för en årsredovisning enligt ÅRL

Lagstiftaren har infört en ny grund­läggande bestämmelse om väsentlighet i ÅRL:s andra kapitel som därmed blir en övergripande princip för hela ÅRL. Enligt denna be­stämmelse finns det en möjlighet att avvika från bestämmelserna i ÅRL om ­redovisning, uppställning, värdering, upplysningar och konsolidering om följden av avvikelsen inte är väsentlig. Med konsolidering menas här koncernredovisningen. När en bedömning ska göras av om exempelvis en post är väsentlig bör postens eller felets relativa storlek beaktas samt hänsyn tas till de aktuella förhållandena i det enskilda fallet. Enskilda uppgifter och poster ska vidare bedömas mot bakgrund av andra liknande uppgifter och poster. Även om de var för sig inte är väsentliga kan de ändå vara väsentliga om de sammantagna ger en annan bild av företaget och därmed också rimligen kan förväntas påverka en användares beslut. Det här ska således grundas på en bedömning och det finns inte några raka regler så det kommer att bli väldigt intressant att se hur det kommer att tillämpas. Ett tips är att ta upp diskussionerna med en revisor och/eller redovisningsspecialist på ett tidigt stadium eftersom det trots att är en avvikelse från ÅRL.

Årsredovisningen ska innehålla uppgift om företagets namn, organisationsnummer (eller personnummer om relevant) och säte samt en upplysning om företaget är i likvidation. De här bestämmelserna har vi sedan tidigare beaktat. Det kan synas vara uppenbar information men det handlar ju om att alla årsredovisning inom EU ska se likadana ut – i alla fall för mindre företag. Här har K2 gått lite länge och kräver i punkt 3.6 att varje sida i årsredovisningen ska innehålla information om företagets namn, organisationsnummer och uppgift om företaget är i likvidation. Dessutom ska varje sida ha ett sidnummer. I K3 räcker det med att information står någonstans i den finansiella rapporten. Enligt såväl K3 som K2 ska både balansdag och räkenskapsår framgå. Enligt K3 ska det framgå om det är en års- eller koncernredovisning. Ett företag som tillämpar K2 ska ange att det är en årsredovisning.

Sätet brukar anges i förvaltningsberättelsen men kan även användas om årsredovisningen skrivs under med både ort och datum (där orten är frivillig och även kan vara den ort där styrelsen fysiskt sammanträder och skriver under årsredovisningen).

Enligt ÅRL ska beskrivningen av förändringar i eget kapital för aktiebolag och ekonomiska föreningar inte längre återfinnas i not utan återfinns i förvaltningsberättelsen eller i en egen räkning vilket också är ett tillåtet val enligt K3. K2 däremot inne­håller ingen uppställningsform för förändring av eget kapital i en egen räkning varför det enda tillåtna alternativet är att lägga den i förvaltningsberättelsen. Förändring i eget kapital får även finnas i not men den får inte ersätta upplysningen i förvaltnings­berättelsen eller eget kapitalrapporten. Enligt särreglerna i K2 för bland annat stiftelser och ideella föreningar ska förändringen eget kapital specificeras direkt i balans­räkningen.

I den uppdaterade K2 är det tillåtet att inkludera en kassaflödesanalys i årsredovisningen och beskrivningen av innehållet i denna återfinns i kapitel 21. Kassaflödesanalysen ska då placeras mellan balansräkningen och noterna i årsredovisningen och upprättas enligt den indirekta metoden. En kassaflödes­analys enligt K2 ska, precis som enligt K3, delas upp i kassaflöde från löpande verksamheten, investeringsverksam­heten och finansieringsverksamheten vilket åskådliggörs genom ett exempel som ligger i kapitel 21 (och inte bland övriga exempel längst bak i K2).

Egenutvecklade immateriella anläggningstillgångar

I fjärde kapitlet, andra paragrafen i ÅRL anges att koncessioner, patent, licenser och liknande immateriella tillgångar som är av betydande värde för rörelsen under ­kommande år får redovisas som immateriella anläggningstillgångar. Detta gäller även företagets eget utvecklingsarbete men i aktiebolag och ekonomiska föreningar krävs att motsvarande belopp förs över från fritt eget kapital (oftast balanserad vinst men det kan också vara ansamlad förlust) till fond för utvecklingsutgifter. I praktiken innebär detta att företaget vid årets slut räknar ­samman det totala belopp som aktiverats som eget utvecklingsarbete (enligt aktiverings­modellen i K3, ej tillåtet i K2) och gör en omföring med samma belopp inom eget kapital.

Vad är det då som klassificeras som eget utvecklingsarbete? Enligt K3 punkt 18.13A och K2 punkt 10.4 ska syftet med utvecklingsarbetet vara att det ska utgöra en unik tillgång. I anskaffningsvärdet för denna unika tillgång kan både förvärvade immateriella tillgångar och eget arbete ingå. Arbetet ska således ses som en enhet. Med redovisning av en sådan enhet menas således att en immateriell tillgång inte kan ha en förvärvad tillgång som aktiveras och ett tillkommande utvecklingsarbete som kostnadsförs.

Om det inte blir en ny unik tillgång så blir det förvärv av en immateriell tillgång med tillkommande utgifter som är balansgillt enligt både K3 och K2 (om de vanliga förutsättningarna är uppfyllda). Ingen omföring till fond för utveckling ska göras för den typen av tillgång.

Exempel på ny tillgång är att företaget köper en programvara som man använder för att utveckla egna appar. Apparna är en ny unik tillgång och detta är ett utvecklingsarbete.
Ett exempel på något som inte är en ny unik tillgång är en licens på SAP där utvecklingsarbetet innebär att SAP:s olika moduler anpassas till företagets verksamhet och övriga system. Anpassningen är till­kommande utgifter till en förvärvad immateriell tillgång och är balansgill enligt både K3 och K2.

Fond för utvecklingsutgifter (K3)

Aktiebolag och ekonomiska föreningar ska, vilket jag nämner ovan, i bokslutet sätta av samma belopp till fond för utvecklingsutgifter som de aktiverar som egenutvecklade ­immateriella anläggningstillgångar. Kvarvarande fond minskas sedan när den aktiverade tillgången skrivs av eller ned eller avyttras. I lagtexten anges att fond för utvecklingsutgifter i ett aktiebolag får användas på samma sätt som uppskrivningsfonden dvs för ökning av aktiekapital genom fond- eller nyemission och för täckning av förlust. Detta sker i så fall genom beslut på bolagsstämma.

Utgifter för pantbrev

I K2 punkt 10.10 har BFN förtydligat att utgifter för pantbrev som avser en förvärvad materiell anläggningstillgång får räknas in tillgångens anskaffningsvärde. Detsamma gäller enligt punkt 10.14 för egentillverkade materiella anläggningstillgångar.

I K3 anges att utgifter för pantbrev normalt uppfyller kriterierna för aktivering och i ska så fall ska räknas in i anskaffningsvärde för fastigheten.

Avskrivning av eget utvecklings­arbete och goodwill (K3)

Den grundläggande bestämmelsen i ÅRL är att avskrivning av såväl materiella som immateriella anläggningstillgångar görs över nyttjandeperioden. Om denna nyttjandeperiod för eget utvecklingsarbete och goodwill inte kan fastställas med rimlig grad av säkerhet ska den anses uppgå till fem år. Därmed har den tioårsgräns som tidigare fanns i K3 tagits bort.

Grunden till bestämmelsen återfinns i redovisningsdirektivet som ligger till grund för ÅRL. Om den förväntade nyttjandeperioden för utgifter för utveckling och goodwill undantagsvis (min kursivering) inte kan uppskattas tillförlitligt ska avskrivning göras inom en maximal tidsperiod som medlemsstaten fastställer. I redovisningsdirektivets svenska version anges att medlemsstaterna får ange en maximal avskrivningstid som inte får vara kortare än fem år och inte längre än tio år. Redovisningsutredningen föreslog i sitt delbetänkande SOU 2014:22 en tid på fem år. Bland annat FAR ville ha en tioårsgräns för att inte konkurrensen ska snedvridas gentemot andra länder men det blev som sagt fem år i den slutliga versionen av ÅRL.

Det som i redovisningsdirektivet anges som ett undantag (det vill säga att man inte kan uppskatta nyttjandeperioden) har sedan i lagtexten i ÅRL angetts som att det är en nyttjandeperiod som överstiger fem år som ska kunna fastställas med rimlig grad av säkerhet (min kursivering). Detta är en mer restriktiv hållning än direktivet.

I kommentaren till K3 punkt 18.18 beskrivs att värdet av en immateriell rättighet är i många fall osäker och kan förändras snabbt och att för tillgångar som inte följer av avtal eller andra juridiska rättigheter kan nyttjandeperioden därför endast i sällsynta fall fastställas till längre tid än fem år. En längre nyttjandeperiod än fem år för framför allt eget utvecklingsarbete förutsätter att företaget kan presentera material som ger stöd för att tillgången kommer att vara av värde för företaget under hela perioden. Detta ”material” tas fram av företaget när bedömning ska göras av huruvida det egna utvecklingsarbetet är balansgillt och utgörs som ett minimum av svar på de sex krav som ställs i K3 punkt 18.12 där samtliga ska vara uppfyllda för att tillgången ska få aktiveras. Ett av dessa krav är att det ska vara sannolikt att tillgången kommer att generera framtida ekonomiska fördelar och detta kan understödjas genom en budget för kassaflödet under den beräknade totala nyttjandeperioden (som då kan vara längre än fem år).

Motsvarande bestämmelse för goodwill återfinns i kommentar till punkt 19.14. Enligt denna anses nyttjandeperioden för goodwill uppgå till fem år om inte annan tid med rimlig grad av säkerhet kan fastställas. Det innebär enligt BFN att goodwill endast i sällsynta fall får skrivas av över längre tid än fem år. Vad som menas med sällsynta fall framgår inte men formuleringen torde ändå innebära att det inte är omöjligt att skriva av goodwill över en längre tid än fem år.

Tidigare hade vi en upplysningsplikt att företag skulle ange om avskrivningstiden för immateriella anläggningstillgångar översteg fem år och skälen för den längre avskrivnings­tiden. Denna upplysningsplikt är nu begränsad till goodwill men där ska alla företag ange avskrivningstid och skälen för denna.

Redovisning av uppdrag på löpande räkning enligt alternativregeln (K2)

BFN beslutade den 9 juni 2016 om ändringar dåvarande K2 som innebar att möjligheten att tillämpa alternativregeln för uppdrag på löpande räkning togs bort. Bakgrunden till ändringarna var klagomål mot Sverige till EU-kommissionen. Klagomålet gällde att alternativregeln, som innebar intäkts­redovisning vid faktureringstillfället, inte var förenlig med EU-rätten. BFN bedömde att det inte var möjligt att behålla regeln och därför beslutat att upphäva den.

Ändringarna gällde från och med den 1 juli 2016 och ska tillämpas på räkenskapsår som avslutas efter den 10 juli 2016. Alternativregeln finns därmed inte med i den uppdaterade version av K2 som jag redogör för i denna artikel.

Värdering av avsättningar

Det framgår nu av ÅRL att en avsättning ska motsvara den bästa uppskattningen av det belopp som kommer att krävas för att reglera åtagandet. Motsvarande bestämmelse har därmed kunnat tas bort från både K3 och K2.

Negativ goodwill (K3)

När negativ goodwill uppkommer i en förvärvsanalys så är grundregeln, precis som tidigare, att företag måste gå tillbaka och kolla att det inte gjorts någon felräkning i förvärvsanalysen. Man ska både titta på anskaffningsvärdet för aktierna/inkråmsförvärvet och värderingen av tillgångar och skulder i förvärvsanalysen.

Negativ goodwill ska sedan intäktsredovisas omedelbart. Här gör vi således inte längre en avsättning som löses upp exempelvis i takt med förväntade förluster. Om det finns gammal negativ goodwill så ska den således intäktsredovisas i år och det blir en ändring av princip. En intäktsredovisad negativ inkråmsgoodwill utgör en skattemässig intäkt.

Utrangering av delkomponenter (K3)

I kommentaren till bestämmelserna om utbyten och andra tillkommande utgifter har BFN infogat ett klargörande att utbyten inte bara behöver göras av hela komponenter utan även av delar av komponenter eller partiella utbyten som de benämns i kommentarstexten. Indelning i komponenter och bedömningen av komponenternas nyttjande­period är ju bedömningar och inte rigida regler. Ett företag som delat in exempelvis en bostadsfastighet i färre komponenter (vilket är vanligt när indelning görs efter nyttjandeperiod och inte typ av komponent för att de olika komponenterna byts ut samtidigt) kan behöva byta ut delkomponenter medan ett företag med fler komponenter oftare kan utrangera hela komponenter.

Genom detta klargörande har BFN meddelat att det inte är ”allt eller inget”, det vill säga antingen byts hela komponenten ut eller så är allt kostnad, som gäller utan hela eller delar av komponenter kan bytas ut.

Redan kostnadsförda utvecklingsutgifter (K3)

Det har sedan tidigare funnits en stoppregel i avsnittet om internt upparbetade immateriella anläggningstillgångar om att utgifter som under ett tidigare räkenskapsår har kostnadsförts inte får aktiveras under ett senare räkenskapsår. De flesta har tolkat denna bestämmelse som ”en gång kostnadsfört, alltid kostnadsfört” eftersom en viktig parameter i aktivering av egna utvecklingsprojekt är bedömning av den tidpunkt då man går över från att ha en tillgång som inte är balansgill (för att man inte uppfyller kraven för aktivering) till att vara balansgill. Det är således en bedömning som görs i realtid. Med förtydligandet i kommentaren att bestämmelsen om en gång kostnadsfört alltid kostnadsfört även gäller vid byte av modell går det inte att tolka på något annat sätt.

Tillämpningsområde K2

I K2 har BFN nu lagt in en förklaring att K2 präglas av förenkling och av försiktighetsprincipen vilket bland annat innebär vissa begränsningar i hur ett företag kan redovisa sina tillgångar och skulder. Det gäller framför allt egenupparbetade immateriella anläggningstillgångar, redovisning till verkligt värde, komponentavskrivning, informella förpliktelser och uppskjuten skatt. BFN har också tydliggjort att den enda typen av säkringsredovisning som är tillåten är verkligt värde-säkring av valuta (dvs säkring av poster i balansräkningen). Om företaget är i behov av annan redovisning så bör enligt BFN företaget överväga att i stället tillämpa K3.

K2 får inte tillämpas av publika aktiebolag som är mindre företag och inte heller av moderföretag som upprättar frivillig koncernredovisning. Det innebär att en koncern­redovisning inte får upprättas enligt K2 utan alla moderföretag i mindre koncerner ska tillämpa koncernredovisningsbestämmelserna i K3. Eftersom en koncern­redovisning upprättas enligt moderföretagets värderings­principer ska då även moderföretaget tillämpa K3.

K2 omfattar sedan 2016 inte bara aktiebolag och ekonomiska föreningar utan även handelsbolag, stiftelser, ideella föreningar, samfällighetsföreningar och filialer. I K2 har BFN placerat specialbestämmelser för de olika företagsformerna i respektive kapitel vilket är en annan lösning än vad som valdes i K3. Tänk därför på att alltid kontrollera om det finns särbestämmelser att beakta längre bak i respektive kapitel. De aktiebolag och ekonomiska föreningar som redan har valt K2 ska tillämpa den nya versionen på årsredovisningarna för kalenderåret 2016 och de brutna räkenskapsår som avslutas under 2017. Övriga företagsformer har även 2017 på sig för att välja mellan K3 och K2.

Observera att det är bara de filialer som upprättar årsredovisning som omfattas av den uppdaterade K2. De filialer som upprättar årsbokslut tillämpar den gamla goda redovisningsseden till dess BFN publicerat ett allmänt råd om årsbokslut.

Anskaffningsvärde – fördelning mellan byggnad och mark (K2)

K2 har förtydligats och anger att anskaffningsvärdet för en fastighet som inkluderar både byggnad och mark fördelas normalt efter taxeringsvärdet. Om förvärvet inkluderar ”industritillbehör” (enligt ­jordabalken) ska den del av anskaffningsvärdet som avser industritillbehören räknas bort innan fördelning mellan byggnad och mark görs. (Industritillbehör klassificeras normalt som maskiner i redovisningen och ska därför tas bort från det anskaffningsvärde som ska fördelas mellan byggnad och mark.)

Anskaffningsvärde – egentill­verkade materiella anläggningstillgångar (K2)

Här har BFN gjort tillägg för inhyrd personal samt legoarbeten och underentreprenader. Eftersom K2 är regelbaserat så är det lätt att tolka att om något inte finns med i en uppställning så är det inte tillåtet. Att tydligt ange att även tid som lagts ner av inhyrd personal också kan ingå anskaffningsvärde, precis som den tid som företagets egen personal har lagt ner, är ett bra förtydligande.

Tillkommande utgifter för byggnader (K2)

Vid ombyggnad har kravet på att det ska vara en värdehöjande förbättring tagits bort. Enligt nuvarande lydelse ska alla utgifter för ombyggnad redovisas som tillgång.

När det skattemässiga avdragsmöjligheten enligt det utvidgade reparationsbegreppet har utnyttjats, kräver den uppdaterade K2 att beloppet kostnadsförs i redovisningen. Tidigare hade K2 inte någon sådan koppling så företag kunde kostnadsföra underhållsarbeten skattemässigt och aktivera redovisningsmässigt. I och med uppdateringen av K2 stängs denna möjlighet, troligtvis för att BFN vill att redovisning och skatt ska ligga så nära varandra som möjligt i K2 eftersom man inte redovisar uppskjuten skatt i K2. Om företag vill fortsätta göra som gjort tidigare måste det gå över till K3 och därmed också börja redovisa uppskjuten skatt på mellanskillnaden (den temporära skillnaden).

En av de frågor som användare av K2 har frågat BFN är om det är ursprunglig eller förvärvad prestanda som är utgångspunkten vid bedömning av om en utgift kan aktiveras eller ska kostnadsföras. Med ursprungligt skick menas enligt K2 ”det skick byggnaden var i när den var nybyggd och inte det skick den hade när företaget anskaffade byggnaden. Med ursprungligt skick avses även det skick byggnadens olika delar hade senast något aktiverades såsom till- eller ombyggnad på respektive del”.

Det fanns bestämmelser i tidigare normgivning om när en byggnad med underhållsbehov förvärvades och där detta underhållsbehov återspeglades i priset. I sådana fall ingick alla utgifter för att få byggnaden i användbart skick i anskaffningsvärdet. En sådan regel finns varken i K3 eller K2.

Indirekta tillverkningskostnader i lagervärdering (K2)

Det var tidigare endast tillåtet att inkludera direkta kostnader i lagervärderingen men detta är nu ändrat så det är frivilligt att även inkludera indirekta tillverkningskostnader i anskaffningsvärdet för egentillverkade varor. Beräkningen av pålägget ska på sedvanligt sätt beräknas utifrån normalt kapacitetsutnyttjande. Om faktiskt kapacitetsutnyttjande överstiger normalt kapacitetsutnyttjande ska anskaffningsvärdet för varulagret minskas om anskaffningsvärdet för hela varulagret påverkas med mer än tio procent (= väsentlighetsgränsen). Enligt den uppdaterade K2 får även avtalsenliga sociala avgifter och särskild löneskatt inkluderas och inte bara lagstadgade dito i de direkta utgifterna (vilket även gäller egentillverkade materiella anläggningstillgångar).
Den här bestämmelsen om varulager gäller även värdering av pågående arbeten till fastpris enligt alternativregeln, det vill säga när pågående arbeten redovisas under rubriken Varulager.

Avsättning för garantiåtaganden (K2)

Huvudregel för avsättning för garantier är faktiska utgifter för tidigare år. I den tidigare versionen av K2 var en redovisning enligt skattereglerna en alternativregel. Nu är branschpraxis en alternativ­regel och den skattemässiga regeln får bara tillämpas om den inte ger för stor avvikelse. Därmed måste företaget beräkna beloppet enligt huvudregeln eller alternativregeln och därefter jämföra detta belopp med skatte­regeln om man vill tillämpa skatteregeln för att kontrollera att avvikelsen håller sig inom de 20 procent som K2 tillåter.

Utdelning från koncernföretag, intresseföretag och gemensamt styrda företag (K2)

Tidigare fanns i punkt 20.3 en bestämmelse som innebar att vinst från koncern- och intresseföretag som tjänats in före förvärvet skulle minska anskaffningsvärdet för andelarna. I den uppdaterade K2 finns samma bestämmelse som enligt K3, det vill säga att alla utdelningarna ska intäktsredovisas oavsett var de kommer från. Efter utdelningen kan innehavet behöva nedskrivningsprövas vilket också överensstämmer med K3.

Noter enligt ÅRL

Genom den ”fullharmonisering” som infördes i ÅRL till följd av det nya redovisningsdirektivet infördes begränsningarna att varken lagstiftaren eller normgivaren får kräva mer notupplysningar av mindre företag än vad som framgår av redovisningsdirektivet och det är de som återfinns kapitel 5 paragraf 4-24 . Det innebär att även företag som frivilligt tillämpar K3 bara behöver lämna dessa upplysningar (vilka återfinns i kapitel 8 i K3). De upplysningar som återfinns i övriga kapitel i K3 är frivilliga för mindre företag. Därmed blir ”priset” för att gå över till K3 blir lägre eftersom det blir nästan exakt samma upplysningar. Det som skiljer är beskrivning av redovisnings- och värderingsprinciper som är längre i K3 eftersom det där finns fler alternativ.

Större företag tillämpar hela kapitel 5. ÅRL och beaktar alla upplysningskrav i K3, exempelvis upplysningar om verkligt värde på förvaltningsfastigheter, hur årets skattekostnad beräknats och framtida leasingavgifter enligt operationella leasingavtal.

En vanlig fråga är om det är tvingande att ta med noter om ställda panter, eventualförpliktelser, händelser efter balansdagen och liknande om det inte finns något att berätta. Tidigare skrev vi ”Inga” i kolumnerna för ställda panter och ansvarsförbindelser. Fördelen med en sådan lösning är att styrelsen aktivt tagit ställning till att det inte finns några ställda panter eller eventualförpliktelser. Skriver styrelsen att det inte har förekommit några väsentliga händelser efter räkenskapsårets slut har den tagit ställning även här. Om företaget helt tar bort dessa noter finns det risk för att viktig information missas (även om det inte finns ett uttryckligt legalt krav att redovisa att något inte finns).

Eventualförpliktelser

Begreppet eventualförpliktelser ersätter begreppet ansvarsförbindelser men är också ett något vidare begrepp. Ansvarsförbindelser var mer förpliktelser som företaget ingått självt. Eventualförpliktelser är garantier, ekonomiska åtaganden och eventuella förpliktelser och det är just de eventuella förpliktelserna som enligt lagstiftaren är förpliktelser som företaget inte ådragit sig självmant. Eventual­förplikelser återspeglar både legala och informella förpliktelser enligt både K3 och K2. Företag som tillämpar K2 redovisar således avsättningar bara för de legala förpliktelserna med eventualförpliktelser för både legala och informella förpliktelser.

Upplysning om eventualförpliktelser lämnas i not. Inom linjen-posterna är borttagna.

Personalinformation i not för mindre företag

Mindre företag behöver enbart lämna upplysning om medelantalet anställda. Upplysning om fördelning av antalet anställda mellan kvinnor och män plus per land är bara tvingande för större företag. Detsamma gäller informationen om löner och ersättningar.

Väsentliga händelser efter balansdagen

Samtliga företag ska enligt ÅRL beskriva väsentliga händelser efter balansdagen i not medan väsentliga händelser under räkenskapsåret beskrivs i förvaltningsberättelsen. Företag som vill hålla samman beskrivningen av väsentliga händelser måste därmed antingen dubblera informationen om väsentliga händelser efter balansdagen i förvaltningsberättelsen eller dubblera information om väsentliga händelser under räkenskapsåret i not.

Sammanfattning

Det kan tyckas att det är en stor mängd små ändringar i ÅRL som inte har så stor betydelse i årsredovisningen men det är viktigt att vara observant eftersom det finns ändringar i både balans- och resultaträkningarnas poster. Den grundläggande principen enligt K2 ska nu hänvisa till BFNAR 2016:10 och inte BFNAR 2008:1 eller 2009:1 vilket också är lätt att missa.

Många företag behöver omklassificera innehav från övriga värdepappersinnehav till ett övrigt ägarintresse. En ändrad klassificering ska beskrivas i årsredovisningen.

Gränsdragningen mellan eget utvecklingsarbete och förvärvade immateriella tillgångar som BFN har utarbetat är bra och underlättar bedömningen. De kräver dock en del tankemöda för att komma till rätt slutsats. Detta är viktigt eftersom slutsatsen påverkar om det ska göra en allokering till fond för utvecklingsutgifter.

Avskrivningstiden för aktiverat utvecklingsarbete och goodwill kommer att föranleda en del arbete och diskussioner.

Fullharmoniseringen innebär att mindre företaget inte är tvingade att lämna speciellt mycket information i not. Det är dock alltid tillåtet, och i vissa fall väldigt lämpligt, att lämna frivillig information oavsett om företaget tillämpar K3 eller K2.

Lycka till i bokslutsarbetet!

Eva Törning
About Eva Törning 20 Articles

Eva Törning är redovisningsspecialist på Grant Thornton samt ledamot i FARs Policygrupp för redovisning och IFRS for SME:s Implementation Group.